自2016年7月1日起，中國(guó)將全面推進(jìn)資源稅改革。改革的主要目標(biāo)是通過(guò)全面實(shí)施清費(fèi)立稅、從價(jià)計(jì)征改革，理順資源稅費(fèi)關(guān)系，建立規(guī)范公平、調(diào)控合理、征管高效的資源稅制度，有效發(fā)揮其組織收入、調(diào)控經(jīng)濟(jì)、促進(jìn)資源節(jié)約集約利用和生態(tài)環(huán)境保護(hù)的作用。這項(xiàng)改革是構(gòu)建中國(guó)特色資源稅體系的關(guān)鍵一步，也是健全地方稅體系的一個(gè)里程碑。

　　為什么要對(duì)自然資源征稅

　　對(duì)天然存在的自然資源征稅的依據(jù)，概括起來(lái)有兩個(gè)原因：一是在資源的開(kāi)發(fā)利用過(guò)程中，外部不經(jīng)濟(jì)和過(guò)度開(kāi)采會(huì)對(duì)資源環(huán)境可持續(xù)與代際公平造成不利影響，這構(gòu)成了政府對(duì)資源開(kāi)發(fā)征收各種補(bǔ)償和保護(hù)性稅收的依據(jù)。二是在財(cái)政統(tǒng)一、征管便利、規(guī)范管理等前提下，國(guó)家以資源所有權(quán)為依據(jù)，通過(guò)稅收形式參與自然資源“價(jià)值”分割而獲取所有權(quán)收益。在現(xiàn)實(shí)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，資源所有權(quán)在經(jīng)濟(jì)上的實(shí)現(xiàn)表現(xiàn)為資源租金，它可以通過(guò)租金、稅收、收費(fèi)等形式收歸資源所有者所有。因此，只要存在著人類(lèi)社會(huì)對(duì)自然資源的開(kāi)發(fā)利用，國(guó)家的租稅體系就總會(huì)伴隨其左右。

　　世界各國(guó)“流行”的資源租稅體系

　　目前，世界各國(guó)征收的資源稅費(fèi)各具特色，但仔細(xì)分析可以發(fā)現(xiàn)，它們存在兩點(diǎn)共性：一是大多數(shù)國(guó)家針對(duì)資源開(kāi)發(fā)利用都不實(shí)行單一的資源稅制度，二是大多數(shù)國(guó)家繁雜的資源租稅費(fèi)體系一般是以權(quán)利金（Royalty）制度為核心來(lái)構(gòu)建的。所謂權(quán)利金，即依托于礦業(yè)權(quán)管理，由礦業(yè)權(quán)人向資源所有權(quán)人支付的租金，體現(xiàn)的是資源所有者的經(jīng)濟(jì)權(quán)益。

　　如果將各國(guó)各種針對(duì)資源開(kāi)發(fā)利用的租稅費(fèi)均看作廣義的“資源稅”，它們則可以歸為三種類(lèi)型：一是產(chǎn)出型資源稅。以加工過(guò)的礦石或未經(jīng)加工的原礦為課稅對(duì)象，或者從量定額征收，或者從價(jià)定率征收。比如美國(guó)的“跨州稅”（類(lèi)似于出口關(guān)稅），其實(shí)質(zhì)就是權(quán)利金，也有叫特許生產(chǎn)或開(kāi)采稅、采掘稅的，還包括基于價(jià)格的累進(jìn)暴利稅等。二是利潤(rùn)型資源稅。這種稅以開(kāi)采企業(yè)所獲盈利為課稅對(duì)象，既考慮到開(kāi)采企業(yè)的運(yùn)營(yíng)成本，也考慮到資源耗減因素，而且對(duì)虧損企業(yè)不征收，主要包括有超額利潤(rùn)稅、資源租金稅、布朗稅，基于利潤(rùn)提成的權(quán)利金也屬于此類(lèi)。三是財(cái)產(chǎn)型資源稅。目前開(kāi)征這種類(lèi)型資源稅的國(guó)家非常罕見(jiàn)。它是以礦產(chǎn)這種地下資源資產(chǎn)作為課稅對(duì)象，按資源的價(jià)值征收，與不存在這種稅的情況相比，財(cái)產(chǎn)型資源稅往往能引導(dǎo)企業(yè)更快地開(kāi)采礦藏。

　　建立具有中國(guó)特色的資源稅體系

　　當(dāng)前，中國(guó)的資源稅費(fèi)體制比較雜亂。首先，礦業(yè)權(quán)價(jià)款和收費(fèi)、礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費(fèi)等明顯屬于租金性質(zhì)的收費(fèi)，是對(duì)資源存量及其收益的征收。其次，“普遍征收、級(jí)差調(diào)節(jié)”的資源稅與絕對(duì)地租和級(jí)差租金存在聯(lián)系，同時(shí)，資源稅征稅對(duì)象是資源產(chǎn)品，又和產(chǎn)品的價(jià)格流轉(zhuǎn)相關(guān)，與貨物勞務(wù)稅（增值稅等）存在重疊。另外還有對(duì)石油征收基于價(jià)格的累進(jìn)暴利稅性質(zhì)的石油特別收益金。補(bǔ)償和保護(hù)性的稅費(fèi)則主要體現(xiàn)在消費(fèi)稅和環(huán)保收費(fèi)中。

　　從當(dāng)前資源稅費(fèi)的征管看，除稅務(wù)機(jī)關(guān)征收資源稅外，其他政府資源主管部門(mén)和地方政府也以國(guó)有資源所有權(quán)代理人的身份征收各種收費(fèi)，形成了征稅收費(fèi)化，費(fèi)多于稅、費(fèi)大于稅的局面。比如據(jù)國(guó)土資源部《2011中國(guó)礦產(chǎn)資源報(bào)告》介紹，“十一五”期間，全國(guó)資源稅收入年均增長(zhǎng)23.97%，而同期礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費(fèi)、探礦權(quán)和采礦權(quán)使用費(fèi)以及價(jià)款等國(guó)土資源專(zhuān)項(xiàng)收入中央分成部分年均增長(zhǎng)率分別為21.8%、39.9%。由此可見(jiàn)，從全國(guó)來(lái)講，資源稅與上述收費(fèi)的規(guī)模不相上下甚至小于收費(fèi)。而且，全國(guó)有11個(gè)省市區(qū)開(kāi)征煤炭?jī)r(jià)格調(diào)節(jié)基金，從量、從價(jià)征收的情況都存在。費(fèi)大于稅的弊端不僅在于對(duì)財(cái)政的侵害，而且形成了不同的部門(mén)稅費(fèi)征收主體，從而形成了不同的部門(mén)利益主體。

　　此次改革，邁出了中國(guó)特色資源稅體系的關(guān)鍵一步，形成了以資源稅為中心的資源稅體系雛形。其特色已顯露如下：

　　統(tǒng)一整合租稅于一體。這次改革將礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費(fèi)費(fèi)率降為零，將礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費(fèi)等收費(fèi)基金適當(dāng)并入資源稅，實(shí)現(xiàn)了對(duì)負(fù)外部性補(bǔ)償和保證所有權(quán)收益目標(biāo)統(tǒng)一整合進(jìn)資源稅的目標(biāo)，消除了租稅混淆、稅費(fèi)重疊、功能交叉且理論上無(wú)法自圓其說(shuō)之弊。

　　產(chǎn)出型資源稅特征鮮明。中國(guó)的資源稅是對(duì)已經(jīng)開(kāi)采出的礦產(chǎn)品的流轉(zhuǎn)額（量）征收的稅種。此次改革全面推開(kāi)從價(jià)計(jì)征，使得其計(jì)稅價(jià)格與市場(chǎng)價(jià)格保持一致并隨之同步變動(dòng)，能更好體現(xiàn)市場(chǎng)價(jià)格變動(dòng)所傳遞的資源稀缺程度信號(hào)對(duì)稅收的影響及影響的敏感性，也可消除在通貨膨脹時(shí)期從量征收的累退性。

　　完善對(duì)負(fù)外部效應(yīng)的補(bǔ)償鏈條。資源稅與環(huán)保、消費(fèi)稅費(fèi)等共同構(gòu)建了從資源開(kāi)采到使用、消費(fèi)，從前端到末端的完整補(bǔ)償鏈條體系。

　　為完善地方稅體系進(jìn)程樹(shù)立里程碑。根據(jù)深化財(cái)稅體制改革的總體要求，資源稅改革在統(tǒng)一稅政基礎(chǔ)上實(shí)施適度分權(quán)，賦予地方政府確定部分資源稅目稅率、稅收優(yōu)惠及提出開(kāi)征新稅目建議等稅政管理權(quán)，是迄今為止在地方稅體系的完善過(guò)程中，力度最大的一項(xiàng)改革，不啻為健全地方稅體系進(jìn)程中的一個(gè)里程碑。

　　作者：國(guó)家稅務(wù)總局稅收科學(xué)研究所研究員；安徽省蚌埠市國(guó)稅局副局長(zhǎng)（掛職）